国地税合并将对地方经济和政府行为产生深远影响

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税收制度的合并将普遍形成一个规范、高效、统一的税收征管体系:在征管层面上，应收尽收，减少地方政府对税法权威的干预，缩小法定税率与实际税率的差距；在税制方面，通过减税政策降低法定税率，使实际税负不会波动太大；在结构上，合并有利于直接税的增加，从而为减少间接税奠定基础。

学者观察到

■范紫英

2018年3月公布的党和国家机构改革方案规定:“省级和省级以下国家税务机关和地方税务机关将合并，具体承担本辖区内各种税收和非税收入的征管职责。国家税务机关和地方税务机关合并后，实行以国家税务总局为主体、省(区、市)人民政府为辅的双重领导管理体制。”

这似乎是回到了20世纪90年代，但在制度和效率上已经有了天壤之别。结合今年和今后税制改革的重点，税制的合并将总体上朝着规范、高效、统一的税收征管体制迈进:在征管层面上，要做到应收尽收，减少地方政府对税法权威的干预，缩小法定税率与实际税率的差距；在税制方面，通过减税政策降低法定税率，使实际税负不会波动太大；在结构上，合并有利于直接税的增加，从而为减少间接税奠定基础。

1994年的《要点》

1993年以前，省级或省级以下地方政府没有单独的国家税和地方税，只有一个税务局负责税收征管。税务局负责征收所有地方税收和非税收入。中央政府在征收税收后，将从总额中提取。这种制度设计的缺点是税务局经常将税收转化为非税收入。由于中央政府收入主要分为税收，中央政府收入的比重持续下降，1993年降至22%的创纪录低点。

1994年分税制改革的目标非常明确:主要方向是提高中央财政收入在国家财政收入中的比重。分税制改革将所有税种分为三类:中央税、地方税和共享税。例如，当时消费税被视为中央税收，营业税被视为地方税收，增值税被视为共享税收，但仍然无法避免地方政府侵蚀中央收入。与此同时，税收征管体制改革也在进行，即包括省、市、县在内的所有地方政府都有一套属于中央政府的垂直征管机构，称为国家税务局。当时，整个税收系统的人员接近100万，也叫“百万大军”，这个“百万大军”根据其经营范围自主选择国税或地税。税务系统也成为中国唯一实行平行垂直管理和属地管理的职能部门。

为了保证国税系统的效率和统一，整个国家税务局实行“下级管理”的垂直体制，国税系统的人员编制、经费和干部任免由国家税务总局管理。此外，为了避免地方政府对国家税务工作的干预，国家税务系统自1998年以来在不同地方实行了国家税务局长交流制度。这些制度提高了国家税收制度的独立性，维护了税法的权威性，对维护中央政府的财政收入起到了积极的作用。

值得一提的是，在1994年设立国税和地方税的过程中，中国唯一的一个省上海没有参与改革，而是保留了1993年以前的旧制度。如今，上海虽然有市一级的国家税务局和地方税务局，但实行的是“两个品牌，一套人”，只有区一级的税务局。在所有已发表的文献中，对上海的特殊情况都没有正式的解释。

中间的“改变”

2000年后，国家税收与地方税收的关系自1994年建立以来逐渐发生了很大变化。根据1994年生效的《关于设立地方税务局和地方税务局的实施意见》，国税局不仅负责征收中央税收，还负责征收所有的共享税收。2000年后，经历了两次重大的分税制改革，导致整个地方税体系的业务范围缩小。

第一次是2002年的所得税分享改革。在1994年分税制框架下，地方企业所得税是地方税，由地方税务局征收。为了支持西部大开发战略，中央政府需要进一步集中财力，因此将原本属于地方政府的所得税改为共享税，中央政府在2002年和2003年分别分担了60%和60%。根据国家税收征管规定，一旦税收转为共享税，征管机构应由地方税务局转到国税局。但是，当时一次性转让的条件还不成熟，所以采取了“新老结合”的新办法，只有2002年以后新成立的企业才转让给国税局。因此，这一改革在短期内对地方税收的业务范围没有明显的影响，但随着时间的推移，老企业越来越少，新企业越来越多，地方税收的征收范围逐渐缩小。

这之后还有一集。所有企业的主要税种是流转税和所得税，其中流转税按行业类别分为增值税和营业税。营改增前，营业税属于地方税，由地方税务局征收管理。这时，出现了一个尴尬的现象，服务企业的流转税归地方税务局，而企业所得税归国家税务局。虽然这是两种不同的税种，但两个机构之间的信息交流并不顺畅，导致在征管过程中出现了很多失误。因此，2009年规定，企业所得税的征收管理机构应遵循主要税种。也就是说，如果是制造业支付增值税，增值税在国内税收署，这些新成立的企业的所得税在国内税收署；如果是缴纳营业税的服务业，都在地方税务局。

第二次分税制改革是2016年的营改增改革，这是推动国税和地税合并的直接原因。营业税原本是地方税，是地方财政中最大的税种，占地方税收的33%。营改增的初衷是为了合并二元税制，但它间接推动了征管制度的变革。由于增值税是共享税，根据税收征管原则，原由地方税务局管辖的服务企业将改为由国税局管理。此外，与2002年的改革不同，营地改革对征收管理范围的调整是一次性的，所有存续企业和新成立的企业都移交给国税局。

今天的“组合”

这样，推动国税和地税合并的第一个重要因素是，两家公司的业务范围发生了变化，但人员规模没有变化。

2015年，国家税收系统的人员数量为460，000人，地方税收系统的人员数量为410，000人，几乎相同。营改增后，国家税收系统中有一半人员征收了近75%的国家税收，税收征管压力加大，而地方税却正好相反。在其他职能部门，这种不匹配也可以通过相互调动人员来解决。然而，经过24年的发展，国家税收之间几乎没有解决人事问题的正式渠道。国家税收可以在系统内跨地区配置，但不能跨部门配置；地方税正好相反。在某些地方，财务总监也可以同时担任地方税务总监。另一种可能是迅速充实地方征管任务，如培育地方税。2007年，环境保护税移交给地方税务局征收管理。但是，在财产税没有大规模征收的前提下，这些税种很难改变现状。

另一个深层次的原因是地方税务局的征管效率低下。一方面，这种低效率与税收的特点有关，地方税务局的税收成本总体较高。另一方面，其根源在于地方税务局扭曲的激励机制。地方税体系不仅要向上负责，还要向同级地方政府负责，照顾地方企业的发展。2000年以前，地方税收制度完全由地区管理，所有地方税务局长都由同级政府任命。在那之后，尽管有一些变化，他们只能是垂直的省内。在改革开放40年的发展过程中，地方政府在吸引投资的过程中，为了地方经济的增长，往往会承诺一些税收优惠。然而，中国的税法高度集中和统一。严格来说，地方政府无权调整法定税率或减免税收，因此这些非法税收优惠只能通过税收执法来推动，如在征收和管理过程中放松税务检查。

2002年的所得税分享改革表面上是为了改变所得税分享的规则，但也是为了避免地方政府对税收制度的干预。我们的研究小组已经做了调查和评估。如果企业在当地税务局缴纳企业所得税，其税额将比国税局少27%。这使得我国企业所得税的实际税率仅为13%，与25%的法定税率相差甚远。就企业数量而言，每年有近40%的企业不缴纳所得税，其中一部分是由于亏损，另一部分是由于地方政府的“照顾”。在2016年营改增的过程中，许多企业抱怨税负不断上升。这也是因为地方税务局征收的营业税没有应收账款。因此，营改增实施后，企业理论上应该减税，但实际上税收负担却因为应收账款的增加而增加，从而抵消了税收优惠政策。

长期影响

国税和地税的合并似乎只是税制的改革，实际上会对未来中国的地方经济和地方政府行为产生深远的影响。

合并意味着地方政府的税收征管权已经被完全废除，地方政府已经失去了对经济发展过程的把握，不能再利用以前的税收优惠来吸引投资。由于收入方面的手段失灵，地方政府必然会增加支出方面的手段，即以财政补贴取代企业的税收优惠。虽然这种地方行为不能排除，但监督非法财政补贴比隐性税收激励更容易。当然，我们期望地方政府改善商业环境和服务，从而吸引企业落户，而不是依靠税收激励来发展地方经济。

国家和地方税收的合并也会对其他部门产生一些间接影响。合并强调合并后的税务局将负责辖区内税收和非税收入的征收，但这里的非税收入主要限于一般公共预算和社会保障基金中的非税收入。以后者为例，不同省份的社保基金征缴机构也有所不同。一些省设立了专门机构，而其他的则直接交给地方税务局征收。国税和地税合并后的征管范围必然是“一刀切”。一旦它涵盖了社会保障基金的收入，它将对某些领域产生影响。此外，税务部门征管范围的扩大也将消除部门之间的信息壁垒，加强一些非税收入的征收。可以预计，社会保障基金缴费收入将大幅增加，这有利于建立可持续的社会保障基金体系。

从长远来看，国家和地方税收的合并有利于形成一个规范、高效的税收体系。从表面上看，地方税体系的低征收率造成了法定税率与实际税率的脱节。本质上，它也对税法的权威性有影响。在纳税过程中，企业与地方政府讨价还价，对纳税程度缺乏准确的预期。国家和地方税收合并后，纵向管理体制将在很大程度上避免这一问题，征收率的提高将缩小法定税率和实际税率之间的差距，但从企业角度来看，实际税负可能会增加。考虑到最近的减税政策，特别是第三和第二增值税税率，这些法定税率的降低将在很大程度上抵消实际税率提高的负面影响。

国税和地方税的结合有利于中国税收结构的改善，未来的减税政策也可以付诸实施。征收率的提高主要体现在直接税上，如当期企业所得税、个人所得税和未来财产税。这些直接税的增加也为今后减少间接税奠定了基础，从而增强了中国税制的国际竞争力。

(作者是上海财经大学经济与管理学院教授)